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不动产司法拍卖买方承担税费模式下的税收分析

日期:2019-08-02 16:00 / 人气: / 发布: 深圳代理记账公司

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  近些年来,随着互联网的日益普及,法院通过网络平台拍卖不动产逐渐成为常态。司法拍卖环节涉及的税收争议颇多,税收征管实操和税法理论界也莫衷一是。本文引用《司法拍卖有大坑,风险意识要先行》(2019年7月25日发表于税屋网,以下简称“原文”)一文中提及的案例,对司法拍卖中涉税问题进行分析和阐述,供各位参考,亦欢迎探讨与批驳。

  一、案例引入

  7月15日,盘古大观5号楼在阿里司法拍卖上挂牌,将在2019年8月19日至20日拍卖。《竞买公告》第七条“过户及费用负担”规定,标的物过户登记所涉及的税费均由买受人承担。拍卖起拍价为51.82亿元,为方便讨论,假定以底价51.82亿元成交。

  注:更多细节参见原文。

  二、原文核心税收观点

  原文作者认为上述51.82亿元为增值税意义的含税价,并据此计算受让方共需替被执行人承担税款11.39亿元。

  增值税及土增税计算过程摘要如下:

  1.增值税及附加

  盘古大观具体竣工于营业税时代,盘古氏属于转让老项目。

  增值税及附加=51.82/(1+5%)*5%*(1+7%+3%+2%)=2.76亿元

  2.土地增值税

  假设实行核定征收,征收率5%。

  土地增值税=51.82/(1+5%)*5%=2.47亿元。

  三、作者的观点

  1、51.82亿元成交价是增值税意义的含税价还是不含税价?

  实操案例中,主管税局既有将拍卖成交价作为含税价也有作为不含税价的案例,口径不一。作者认为上述成交价既非增值税意义的含税价也非不含税价,理由如下:

  (1)为什么不是含税价?

  以上述盘古大观为例,除了拍卖价51.82亿元,买受方还需替被执行人承担约10多亿元的拍卖环节的税款。上述税款法定的纳税义务人为被执行人,实际负税人为买受方(当然法律并不禁止其他主体代纳税义务人缴纳税款的行为)。上述10多亿元税款构成被执行人的增值税应税收入,如认为不属于价款的范畴,至少可以符合价外费用(本文采纳价外费用的观点)的概念。至于上述10多亿元税款未实际流入被执行人处,直接由买受方向税局缴纳,并不影响增值税应税收入的认定。

  (2)为什么不是不含税价?

  增值税含税价与不含税价的差额仅是增值税税额,如直接以拍卖价作为不含税价据此计算增值税与附加、土增税、企业所得税、印花税等,会导致一个悖论,以土增税为例,土增税计税基数为不含税收入,而土增税本身是增值税意义的“价外费用”,是含税收入的一部分,会影响不含税收入的基数,计算过程中有个相互引用。为便于理解,特举例如下:

  假设成交价51.82亿元,买受人仅需替被执行人承担增值税及附加、土增税,下方计算中将该成交价51.82亿元作为不含税价,则

  增值税=51.82/(1+5%)*5%=2.46762亿元

  附加=2.46762*(7%+3%+2%)=0.29611亿元

  土地增值税=51.82/(1+5%)*5%=2.46762亿元。

  买受方替被执行人承担税款合计=2.46762+0.29611+2.46762=5.23135亿元

  增值税含税总收入=5.23135+51.82=57.05135亿元

  增值税=57.05135/(1+5%)*5%=2.71673与以51.82亿元作为不含税价算出的增值税2.46762亿元不一致。

  综上成交价51.82亿元既非增值税意义的含税价也非不含税价。

  2、如何正确算出税款

  由于买受人替被执行人承担的税费是增值税意义的“价外费用”,是含税收入的一部分,本身计算过程中需用到不含税收入,但同时又构成不含税收入计算的基数,因此计算逻辑中有个相互引用,需通过方程来求解。

  以盘古大观为例,假定含税收为P,则税款计算如下:

  注:假定原文计算逻辑正确,仅基数有误;不考虑印花税(为了保持与原文逻辑一致,故暂不考虑)与其他税费及费用

  增值税及附加=P/(1+5%)*5%*(1+7%+3%+2%)

  土地增值税=P/(1+5%)*5%

  企业所得税=[P/(1+5%)-27.86-P/(1+5%)*5%-P/(1+5%)*5%*(7%+3%+2%)]*25%

  构建求解方程

  51.82+P/(1+5%)*5%*(1+7%+3%+2%)+P/(1+5%)*5%+[P/(1+5%)-27.86-P/(1+5%)*5%-P/(1+5%)*5%*(7%+3%+2%)]*25%=P

  解得P=66.52225

  检验:

  增值税=66.52225/(1+5%)*5%=3.16773

  附加=3.16773*(7%+3%+2%)=0.38013

  土地增值税=66.52225/(1+5%)*5%=3.16773

  企业所得税=[66.52225/(1+5%)-27.86-0.38013-3.16773]*25%=7.98667

  检验1:51.82+3.16773+0.38013+3.16773+7.98667=66.52226(0.00001为尾差)

  四、延伸

  上述司法拍卖成交价既不是增值税意义的含税价,也不是不含税价,而是“到手价”。“到手价”的约定,使出让方的净收益锁定,但导致税费的计算变得十分复杂(实务当中买受人可能除了税款外还需承担其他各种各样的支出)。要从源头解决这个问题,就要法院将拍卖公告中的税费承担由买方承担,改成各自承担,由于税款计算复杂性及其他费用的不确定性,法院为了自身利益的考量,很难接受这种承担方式的约定,这个时候就需要税务专业人士提供专业的税务咨询意见了。



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